我国三资企业有何避税的手段

期刊目录网财税论文发表2018-07-07 10:03关注(1)

　　中国的反避税制度还不完善，很难为反避税工作提供强有力的法律依据，导致国家失去大量的税收。针对共同的避税方法和税法漏洞，笔者在理论与实践相结合的基础上提出了一些反避税的建议，以期有利于中国的反国际避税，接下来小编简单介绍一篇优秀财税论文。

　　(一)避税的概念

　　避税包括国内避税和国际避税，二者的区别主要在于纳税主体躲避的是否是跨国、跨竟纳税义务。对避税的定义，国内外学者有不同的表达。国际财政文献局在1988年版《国际税收词汇》中解释：“避税一词，指以合法手段减少其纳税义务，该词常用以描述个人或企业通过精心安排，利用税法漏洞，或其它不足之处来钻空取巧，以达到避税的目的。”。在广义上，较为一致的看法是，避税是指纳税义务人为减轻或免除税负所采取的一切正当和不正当的行为。一般进一步将其区分为正当避税与不正当避税，其中正当避税也称合法避税或顺法避税，也即学界通常所指的节税概念，是指纳税人依据税法规定所作出的符合税法宗旨的旨在减轻纳税义务的各种行为。不正当避税是指行为并不违反法律的形式规定，行为人利用的是税法的漏洞，策划法律所未预定的行为方式以达到与通常行为方式同样的经济效果，同时得以减轻或排除税法适用，因此又称为违法避税或逆法避税。狭义的避税，则指不正当避税，目前学界和国际组织大部分持此观点。持此观点的一般将避税和节税、逃税截然分开。本文所说避税，为狭义的避税。

　　(二)避税的性质判定

　　关于避税的性质，理论界存在三种观点，即合法性行为，违法性行为和脱法性行

　　为。认为避税是合法的学者的理由是避税并不违反税法的文义规定，且是私法上适法有效的行为，选择这种行为方式是纳税人的行为自由，具有合法性。认为避税是违法的学者的理由是避税虽然形式上合法，但是实质上是违法的，它违反了税法的宗旨，有损税法的实质正义，应定性为违法行为，并在法律上予以规制。第三种观点则认为避税既非合法行为，也非违法行为，而是一种脱法行为，即行为虽抵触法律的目的，但在法律上无法加以适用。笔者同意第三种观点。避税是纳税人利用私法自治、契约自由原则对于法律形式的形成可能性，在欠缺合理的理由的情况下，而选择与经济交易的常规形式相异的法律形式，达成与通常交易形式同一的经济结果，同时因规避了对应于通常使用的法律形式的课税要件，实现减轻或排除税收负担的行为。这种行为具备形式的合法性，实质违法性，故具有合法与违法的边界性。它脱离并溢出了税法的文义规定，无法的到法律的直接适用。

　　避税不同于逃税，逃税(tax evasion)又译为偷税，属于法律严厉禁止和处罚的行为;也不同于节税，节税(tax savings)是指纳税人通过合法的手段避免和减轻纳税义务。节税有两种情形：一是人们不从事税法规范领域的行为，从而避免纳税义务的发生;二是纳税人通过合法手段减少纳税义务。对于第二种情形，一般称为税收筹划

　　二、三资企业避税之主要手段

　　我国实行改革开放政策以来，外商投资企业和外国企业发展很快，但外商投资企业和外国企业偷逃税、避税现象也比较普遍。

　　在我国，跨国纳税人主要是指三资企业和外国企业。我国目前对三资企业征收流转税、所得税和其他各税三大部分。 外商避税的主要方法有：

　　第一、利用我国不熟悉国际行情，运用转让定价手法避税

　　转让定价，又称公司内部定价，指关联企业间对内部交易的作价。通过转让定价形成的价格称为转让价格。转让定价不是市场交易的正常价格，而是关联企业内部认定的价格。离开了关联企业这一组织形态，也就不存在转让定价。

　　第二、利用资本弱化避税

　　资本弱化(thin capitalisation)，是指跨国公司对其外国子公司的融资主要以提供贷款而非股权投资的方式，还包括子公司在母公司的安排之下从外部借贷资金并由母公司担保的融资作法。采用资本弱化的作法，跨国公司可以得到以下税收好处：(1)子公司向母公司支付的是利息而不是股息，这样子公司支付的贷款利息可以在计算其纳税所得是作为费用扣除;而如果向母公司支付的是股息，则股息只能在其税后利润中支付。所以利用资本弱化可以达到避税的目的。(2)母公司从子公司取得的利息收入，一般可以获得所在国的税收抵免;而从子公司获得的股息收入，母公司要向所在国纳税。

　　第三、利用避税地避税

　　避税地(tax haven)，或称避税港，是指可用作国际避税活动的国家或地区。使用避税地避税通常是在避税地设立基地公司或控股公司，将所得移转到基地公司递延纳税，或是将所得再行投资。基地公司具备以下特征：(1)具备法人资格，不受高税国无限纳税义务的约束;(2)由两个或两个以上的人控制，可以被基地国以外的企业合法利用;(3)经济利益主要或全部处于基地国之外，其经济职能是充当资金的中转站;(4)税务因素决定着公司建立地点的选择;(5)设立基地公司的目的是避税;(6)基地公司受母公司控制。

　　第四、滥用税收协定进行避税

　　税收协定的滥用(treaty shopping )是指非税收协定缔约国的居民通过在税收协定缔约国设立中介公司的做法获得该税收协定本来不赋予其的税收优惠。外商主要通过(一)设置直接传输公司，即介于两个公司之间能够得到有关税收协定优惠的一个中介公司;(二)设置脚踏石传输公司，即介于两个公司之间，能够得到有关税收协定优惠的两个或两个以上的中介公司，来滥用我国税收协定并未给予其的税收优惠。

　　第五、利用我国税收规定的差别，以隐蔽手法进行避税

　　1、将技术转让价款隐蔽在设备价款中，规避特许权使用费的提税

　　按我国税法规定，转让技术收取的特许权使用费应缴纳预提税，作为投资的进口设备可以不纳税。中外合营企业大都既有外方投资进口的设备，又同时引进有关的专有技术，外商利用我们不了解设备和技术的真实价格之情况，从中抬高设备价格，压低技术价格，把技术转让价款藏在设备价款中，以逃避特许权使用费收入应纳的预提税。

　　2、用工程承包应纳的税收避税

　　(1)将劳务费用向材料价款转移;(2)将包工包料工程分订两个合同，逃避材料应纳税税款。

　　第六、利用我国税收征管上的漏洞进行避税

　　我国税法规定，外国企业有来自我国的收益，应向我国纳税。但由于我国税收征管工作中存在漏洞，使外商在纳税上有机可乘。如，外商企业以搜集情况为名在我国从事各种经营活动，规避税收;利用我国双重汇价制度进行避税，即利用汇率差避税，等等。

　　三、三资企业避税之对策

　　我国开展反避税工作，始于1986年。我国反避税工作在这将近23年里取得了可喜的成就，但是我们必须认识到，目前，我国反避税形势依然严峻，反避税工作存在较多问题。这些问题归纳起来主要有以下几点：(1)反避税税收立法和管理制度亟待进一步完善;(2)信息工作较为薄弱;(3)部门间的配合不够得力;(4)国际间税务行政合作缺乏相应的制度和规范;(5)反避税机构不健全，专业人员缺乏。这些问题都会为外商避税提供便利条件，因此，我们应该拿出对策。

　　第一、应当规范反避税调查。

　　我国对反避税调查的研究目前处于起步阶段。

　　反避税调查需要进一步规范，笔者认为可以从以下几方面完善：

　　1、在立法上明确反避税工作在我国税收领域的地位，把之提到国家的投资软环境建设相一致的高度。

　　2、在新法中明确避税的具体含义，避税的适用范围是否有必要界定国内避税和跨国避税，以及如何协调《企业会计准则—关联方关系及其交易的披露》OECD范本的关系。

　　3、调整手段与实践中的调查需要相一致。应当将国家税务总局国税发(1998)59号文件《关联企业间业务往来税务管理规程》中的调查手段以法律文件的形式固定下来，授权国家税务总局指定调查的权力，强化指定调查力度，加强调查机构的责任。

　　4、明确调查机构的定制，明确执法主体资格，明确工作的职责权限。现行的模式，造成执法主体是税务局还是税务局下辖的稽查局规定不清。

　　5、加强反避税调查程序的管理和透明度，克服程序简单，笼统，缺乏时效的缺陷。

　　第二、宏观上做到以下几方面：

　　(一)制定反避税法律。开展反避税工作必须要有法律依据。国家税务总局可以参照国际上的通常做法，制定一套符合我国国情的反避税法规。

　　(二)国家税务总局建立信息库。由于各地税务机关收集的信息有限，国家税务总局应该在管期内建立信息库，为全国税务部门提供有关信息。

　　(三)对避税行为，申明正常交易标准。借鉴国际经验，可以对不同的交易类别，规定不同的“正常交易标准”：(1)相关联企业间的贷款利率、提供劳务、租赁有形资产、无形资产的使用或转让，其特许权使用费收取标准按没有关系的双方之间的业务标准执行。(2)相关联企业之间的货物购销，按照无关联企业之间的可比价格计算，即采取“比较价格法”。如无比较价格，采取成本加利法或税务当局核定价格法。

　　(四)坚持转移利润的责任人或受益人负有举证和补税义务的原则。如外商利用我国国际市场信息不灵而高价买进低价出，转移利润时，应当承担举证责任，否则，应承担补税义务。

　　(五)正确确定外商承包工程应纳税所得额。税务机关应要求外国公司所承包工程项目的工程材料价格和工程设计、装修、安装价格，符合以市场价格为基础的公平交易价格。就整个工程项目征税，结合国外的通常收费标准参照执行。

　　(六)加强反避税工作的领导。一方面，要加强对涉外税收人员的培训工作，另一方面，充分发挥我国驻外机构在反避税中的作用，及时向我国税务机关提供有关信息、情报和资料。

　　第三、针对外商避税采取的主要手段，提出以下对策

　　(一)防止纳税客体国际转移，进行避税。通过纳税客体转移进行国际避税只要发生在国际关联企业之间，对这种避税行为，关键是坚持“独立竞争”原则。具体讲：(1)对总分工司之间的费用分配采取“引力原则”。我国目前还没有承认引力原则的效力，对总分工司之间的费用分配采取的是“常设机构”原则。这其实是为跨国纳税人少缴税打开了方便之门。(2)对母字公司之间的费用列支采取“正常交易原则”。只有采取此原则，才能防止关联企业之间的联合避税行为。

　　(二)对转让定价的调整。我国的转让定价税制存在许多问题。转让定价税制立法的内容过于简单和抽象，缺乏可操作性。因此，我国应进一步完善转让定价税制。(1)尽快颁布《转让定价税制实施细则》，建立完善的转让定价税制。其内容应包括：关联企业的认定;业务范围;调整方法和原则;可比数据资料的获取、详细的分类、调整;纳税人的报告义务和举证责任;税务机关的权力、文件准备要求、相应的调整、处罚规定;时间的限制;预约定价等等。(2)完善转让定价的调整方法。增加国际惯例中认可的交易利润法，即将可比利润法、利润分配法和交易净利润率法作为现有方法的补充。(3)确定调整应税所得的具体依据。国际上通常有两种做法：一种以具体交易为基础，针对不正常交易项目逐项测定、调整;另一种是以企业纯利润为基础，只要确定关联企业间收入与费用的分配不符和独立企业间正常交易原则，便可以核定合理的资本利润率或成本利润率，并据以计算应税所得额。鉴于我国目前的征管水平，建议采取后一种做法。(4)详细规定纳税人报告和举证义务。美国税法中规定了“报告公司”制度， 即凡美国直接或间接控股25%以上的公司，或与美国公司有其他特殊关系的公司均为报告公司。报告公司有义务向美国税务机关报告经营情况、与其关联公司的往来情况、税务机关指定的其他材料，否则，就要受到处罚。

　　(三)防止避税地避税。防止避税地避税的措施有：取消本国居民从其控制的避税地公司取得的所得递延纳税的规定;限制或禁止在避税地设立基地公司或控股公司;调整基地公司和关联企业之间的交易。另外，还可以借鉴美国的作法。

　　(四)防止资本弱化。多数实行资本弱化税制的国家都以公司债务对股本的固定比率(也称安全港)作为判断是否存在资本弱化现象的标准。此方法可供我国借鉴。对待超过界限的利息的处理可以概括为以下两种模式：(1)对为超过安全港界限的债务支付的利息不予作为费用扣除，不过，采用债务对股本的固定比率作为标准，制度上要对如何计算这一比率作具体的规定。首先要明确作为分子的债务(贷款资本金)的类型。(2)将超额利息视为利润分配或股息。对超过安全港界限的利息，不仅不能作为费用扣除，而且明确将其重新归类为公司分配利润或股息，按股息的税率征收公司所得税和预提税。

　　最后，要加强反避税的国际合作

　　照世界上主要国家的反避税国际合作方式，我们可以从以下几方面加强反避税的国际合作：

　　(一)建立国际税务情报交换制度。在坚持联合国范本和OECD范本原则和方法的前提下，在对外签定的双边性税收协定中规定相互提供税收情报的制度。

　　(二)在双重征税协定中增设反滥用税收协定的条款。目前，国际上通行的标准和方法有：(1)透视法。判断一个公司是否适用税收协定的优惠待遇，不仅仅依据该公司是否为缔约国居民这一表面标准，还要进一步分析控制或拥有该公司的股东是否也是缔约国的居民。(2)排除法。是指在税收协定中明确规定优惠适用的范围，明确规定不适用于缔约国一方某些享受免税和低税待遇的公司。(3)渠道法。旨在防止第三国居民利用踏脚导管公司来达到滥用税收协定的目的。其主要内容是，缔约国一方居民公司支付给第三国公司的股息、利息、特许权使用费等款项不得超过其收入的一定比例。超过限定比例的居民公司，不得享受协定的优惠待遇。(4)征税法。是指在税收协定中规定，纳税人享受协定对某些种类所得的减免税优惠，必须以这类所得在纳税人的居住国被征税为前提。

　　(三)在税款征收方面相互协助。如，一国税务机关接受另一国税务机关的委托，代为执行某些征税行为。这种方法能有效地制止纳税人将其所得或财产转移到境外或累积在避税港而不汇回国内的避税行为。

　　结论

　　针对我国三资企业采用的主要避税手段，我国税法应该加以完善，特别是对转让定价、利用避税地避税、利用资本弱化避税，应该详细规定其对策;另外，实务中，税务工作人员中的领导，要提高对反避税工作才紧迫性的认识，作好领导工作;同时，要加强反避税工作的国际协作。

　　阅读期刊：《财税前沿》

　　《财税前沿》杂志是由国际财税研究会主办、现代经济信息出版社出版、北京华税天地财税顾问有限公司承办的财税信息类期刊，该刊着重反映财税领域的前沿动态，报道全球财税形势分析、财务管理、纳税筹划等方面的情况，强调财税政策的前瞻性、追求报道的权威性。

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